ÖZEL OKULLAR VERGİ UYGULAMALARI
Kurumlar, bir hesap dönemi içerisinde elde etmiş olduğu hasılat ve gelirlerden, bu hasılat ve gelirin elde edilmesi için yapılması gereken maliyet ve gider unsurlarını tenzil ederek kurum kazancını tespit ederler.
Bu kazanç üzerinden gerek Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan gerekse 01.01.2006 tarihinden önce çıkarılan diğer kanunlardaki istisnalar ve diğer indirimler ile vergi kanunlarının gider olarak indirilmesini kabul etmediği bazı gider ve harcamalar dikkate alınarak kurumlar vergisi matrahı tespit edilir.
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin (ı) bendinde “eğitim-öğretim kazanç istisnası” mevcuttur.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendinde eğitim ve öğretim işletmelerine tanınan kazanç istisnası yer almaktadır. Madde hükmüne göre;
5580 sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanunu kapsamında yer alan okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okullarının işletilmesinden elde edilen kazançlar ilgili Bakanlığın görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığı’nın belirleyeceği usûller çerçevesinde beş hesap dönemi itibarıyla kurumlar vergisinden istisnadır.
İstisna kapsamında yer alan;
Okul Öncesi Eğitim Okulu, 1739 sayılı Milli Eğitim Temel Kanunu’nun 19, 20 ve 21. maddelerine göre kurulan ve mecburi ilköğretim çağına gelmemiş çocukların eğitimini sağlayan okulları,
İlköğretim Okulu, 1739 sayılı Kanun’un 22-25. maddelerinde belirtilen ve 6-14 yaşlarındaki çocukların eğitim ve öğretimini sağlayan okulları,
Orta Öğretim Okulları, 1739 sayılı Kanun’un 26-30. maddelerinde belirtilen ve ilköğretime dayalı, en az üç yıllık öğrenim veren genel, mesleki ve teknik öğretim okullarını,
Özel Eğitim Okulları, engelliler için açılan okul öncesi, ilköğretim ve ortaöğretim okullarını, ifade etmektedir.
FK
İstisnadan yararlanmak isteyen mükelleflerin faaliyete geçmelerini müteakiben Maliye Bakanlığı’na yazılı olarak başvurmaları gerekmektedir. Bakanlık, Milli Eğitim Bakanlığı’nın görüşünü aldıktan sonra sonucu mükellefe bildirmektedir.
Uygulamada Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı’nca mükellefe sonuç yazılı olarak bildirilmektedir.
Maliye Bakanlığı’nca mükellefe verilen olumlu cevaba “ istisna uygulama belgesi” denilmektedir.
İstisna faaliyete geçilen dönemden itibaren beş hesap dönemi olarak uygulanır. Kurum açma izin belgesinin daha önceki bir tarihi taşıması, istisna uygulamasının süresini değiştirmez. Örneğin, kurum açma izin belgesini 2007 yılında alan bir işletmenin Eylül 2008 tarihinde faaliyete geçmesi halinde, bu okulun işletilmesinden elde edilen kazançlara 2008 - 2012 vergilendirme dönemlerinde istisna uygulanacaktır.
Eğitim öğretim işletmeleri kazanç istisnasından yararlanan mükelleflerin, işletilen okullara ilave olarak
yeni okul veya merkez açmaları durumunda, yeni açılan okul veya merkezden elde edilen kazanç, istisna uygulaması açısından ayrı bir birim olarak değerlendirilecektir. Diğer bir ifadeyle, istisna uygulaması okul bazında yapılacaktır.
İstisna uygulaması açısından, mükelleflerin kayıtlarını farklı yıllarda faaliyete geçen işletmelerinden elde edilen kazançları ayrı ayrı tespit etmeye imkan verecek şekilde tutmaları gerekmektedir.
Diğer taraftan, 5580 sayılı Kanun ve ilgili mevzuat çerçevesinde yeni bir okul açılışı olarak tanımlanmayan, mevcut okul kapasitesinin genişletilmesi veya başka bir binaya taşınılması hallerinde istisna uygulaması söz konusu olmayacaktır.
Eğitim ve öğretim istisnasından yararlanan mükelleflerin bu işletmeleri başka bir kuruma devretmeleri halinde, devralan kurum istisnadan beş hesap dönemi değil, faydalanılmayan dönem kadar yararlanacaktır.
Belli bir dönemi kapsayan hizmetlerde KDV açısından vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi
için hizmetin tamamlanması gerekmemekte olup her bir vergilendirme döneminin tamamlanmasıyla
bu dönem işleriyle sınırlı olmak üzere vergiyi doğuran olayın meydana geldiği kabul edilmektedir. Bu
nedenle eğitim hizmetlerinde vergiyi doğuran olay eğitim hizmetinin fiilen verildiği vergilendirme
dönemlerinde ortaya çıkmaktadır.
- Eğitim-öğretim bedelinin kısmen veya tamamen peşin ya da çek ve senetle tahsil edilmesinin veya hiç tahsil edilmemesinin bu şekilde beyan edilmesi gereken vergilere bir tesiri yoktur. Bedelin avans olarak peşin tahsil edilmesi durumunda da her bir vergilendirme dönemine isabet eden vergiler, ait oldukları dönemlerde beyan edilecektir.
- Belli bir süreyi kapsayacak şekilde belirlenen eğitim ücretine ilişkin katma değer vergisinin, fiilen eğitim-öğretim hizmeti verilen vergilendirme dönemine isabet eden kısmının bu vergilendirme dönemleri itibariyle hesaplanıp, beyan edilmesi gerekmektedir.
- Herhangi bir nedenle önceden fatura düzenlenmesi halinde ise, Kanun’un 10/b maddesi uyarınca fatura bedeli üzerinden vergi hesaplanacak ve hesaplanan bu vergi faturanın düzenlendiği vergilendirme dönemine ait beyanname ile beyan edilecektir.
Özel okul işletmeciliği yapan kurumlarda verilen hizmetleri;
-eğitim öğretim hizmeti,
-yemek hizmeti,
-servis taşımacılığı hizmeti ve diğer hizmetler diye sınıflandırmak mümkündür.
Bu hizmetler %8 KDV ye tabidir.
Öte yandan eğitim faaliyetinde bulunan işletmelerde kira, franchising geliri, demirbaş satışı gibi gelirler söz konusu ise bu tür gelirler genel oranda (% 18) katma değer vergisine tabi olacaktır.
5580 sayılı Özel Öğretim Kurumları Kanunu’nun 13. maddesine göre; kurumlar, öğrenim gören öğrenci sayısının yüzde üçünden az olmamak üzere ücretsiz öğrenci okutmakla yükümlüdürler. Bakanlıkça bu oran yüzde ona kadar artırılabilir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu gereğince 5580 sayılı Kanun hükümlerine tabi özel okullar tarafından ilgili dönemdeki kapasitelerinin % 10 una kadar öğrencinin bedelsiz okutulması durumunda katma değer vergisi istisnası söz konusudur.
Özel eğitim kurumlarında verilen ana hizmetler indirimli oranda (%8 oranında) KDV’ye tabidir. Bu
nedenle özel eğitim kurumlarının Katma Değer Vergisi Kanunu’nun yukarıda yer alan düzenlemesinden yararlanmaları mümkündür.
Özel eğitim ve öğretim kurumlarında hizmet her ne kadar dokuz aylık bir süreçte tamamlanıyor ise de her KDV dönemine isabet eden hizmet ifası kısmi teslim sayılacağından her ayın bitiminden itibaren o aya ait hizmet faturasını yedi gün içerisinde düzenlenmesi gerekmektedir.
Eğitim-öğretim faaliyetinde bulunan kurumlarda faaliyet eğitim dönemleri itibariyle yürütülür. Bu tür
işletmelerde hesap dönemi takvim yılı olarak kullanıldığında gelir ve giderler bölünebilmektedir.
Bu nedenle eğitim faaliyetinde bulunan kurumlarda özel hesap döneminin kullanılması mali tabloların sağlıklı analizi ve dönem kurum kazancının doğru tespiti açısından avantaj sağlayabilir.
Öğrenim, staj, ihtisas, kurs, mesleki araştırma ve benzeri gayelerle öğrencilerle velileri
tarafından okul ve yurt idarelerine veya ilgili kuruluşlara verilen taahhütnameler ve bunlarla ilgili
kefaletnamelerin Damga Vergisi Kanunu’nun yukarıda belirtilen hükmü gereğince damga vergisinden
istisna edilmesi gerekmektedir.
Özel öğretim kurumlarında çalışan öğretmenlere ödenen eğitim-öğretim tazminatı ve öğretim yılına hazırlık ödeneği ile öğretmen ve personele ödenen yabancı dil tazminatı resmi okul öğretmen ve personeline yapılan tutarı kadar kısmının gelir vergisine tabi tutulmaması gerekir.
Bu nedenle özel eğitim kurumlarında öğretmen kadrosunda yer alan öğretmen ve yöneticilere
ödenen eğitim-öğretim tazminatı ile öğretim yılına hazırlık ödeneğinin aynı kıdemdeki devlet memuru
öğretmenlere ödenen kısmı stopaj gelir vergisine tabi olmayacaktır.
Franchising, bir ürün veya hizmetin imtiyaz hakkına sahip tarafın, bu hakkı belirli bir süre, şart ve
sınırlamalar dahilinde ikinci tarafa verdiği uzun dönemli ve sürekli iş ilişkisine verilen addır. Franchise sahibi ana şirkete Franchisor (franchise veren), bu organizasyona ilişkin bilgi ve desteği (know-how) satın alan kişi veya kuruluşa ise Franchisee (franchise alan) adı verilmektedir.
Franchising Gelirleri İle Bunların Vergileme Esasları
Sözleşmelerde yer alan, franchise alanın cirosundan ayrı ve bağımsız olarak alınan bedellerin, sözleşmenin hükümlerinden faydalanılmaya başlandığı dönemde fatura edilmesi gerektiğini düşünmekteyiz. Bu bedelin taksitler halinde ödenecek olmasının fatura düzenleme süresine herhangi bir etkisi bulunmamaktadır. Başlangıç bedelinin, sözleşmenin hükümlerinden faydalanılmaya başlandığı dönemde yasal süresi içerisinde tek seferde faturaya bağlanması gerekmektedir.
Franchise sözleşmelerindeki asıl franchise bedellerinin genellikle ciroların belli bir yüzdesi şeklinde
belirlendiği, bu tür gelirlerde bazen asgari bir cironunda baz alındığı görülmektedir.
Sözleşmelerde yer alan yıllık ciroların belli bir yüzdesi şeklindeki ödemelerin franchise alan
kurumun gerçekleşen cirolarının baz alınarak hesaplanması ve hesaplanan bu bedelin franchise veren
kurum tarafından fatura edilmesi gerekir. Gerçekleşen ciroların asgari cironun altında kalması
durumunda ise fark ciro bedeli üzerinden de ayrıca franchise bedelinin hesaplanması ve yine franchise
veren kurum tarafından fatura edilmesi gerekir.
Franchise veren kurumlar bazı durumlarda tanıtım ve reklam bedelleri karşılığı olarak franchise
alan kurumlardan belli bir katılım bedeli alabilmektedirler. Bu bedeller bazı durumlarda belli bir bedel
olarak belirlenebilmekte bazı durumlarda ise yıllık cironun belli bir yüzdesi şeklinde
olabilmektedir.(yıllık cironun %1 ‘i gibi)
Reklam katılım bedellerinin fatura edilmesi döneminin tahsilatla herhangi bir ilgisi bulunmamaktadır.
Fatura düzenleme dönemi belirlenirken franchise veren açısından gelir; alan açısından da gider olan bu ödemelerin hangi dönemler için yapıldığı hususu göz önünde bulundurulmalıdır
Franchise verenler bazı durumlarda maliyet katılım payı adı altında bir bedel de talep edebilmektedirler. Bu bedeller yıllık cironun belli bir yüzdesi şeklinde de belirlenebilmektedir.(yıllık cironun %2-3’ü gibi)
Bu tür katılım paylarına ilişkin faturalarında eğitim dönemi boyunca aylık dönemler itibariyle fatura
edilmesi dönem kar ya da zararının doğru tespiti anlamında önemlidir.
Franchise alan kurumun öğrencilere tahsilata bağlı olarak fatura kesmesi durumunda dönemsellik ilkesi gereğince henüz hizmetin verilmediği dönemlere ilişkin gelirlerin gelecek dönemlere ilişkin gelirler hesabında takip edilmesi gerekir. Bu nedenle franchise alan kurumların bu tür gelirlerinin olup olmadığı konusu karışıklığa sebebiyet vermemesi adına önemlidir.
Franchise bedellerinin normal süresinden önce franchise alan kuruma fatura edilmesi durumunda hesap dönemini içermeyen gelirlerin franchise veren kurumun kayıtlarında “gelecek dönemlere ilişkin gelirler” hesabında; franchise alan kurumun kayıtlarında ise “gelecek dönemlere ilişkin giderler” hesabında kayıtlı değerlerle izlenmesi gerekir. Ancak bu türden faturaların katma değer vergileri Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10-b maddesi gereğince fatura düzenleyen tarafından beyan edilmelidir. Faturayı alan taraf ise Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesi gereğince, takvim yılı aşılmamak koşuluyla söz konusu faturayı defterlerine kaydettiği dönemde katma değer vergisini indirim konusu yapabilir.
Ahmet Eroğlu,
SMMM
Kaynak, FK YMM Yayınları